המדריך המלא להפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים

פיננסיתא

ias-37מטרת IAS 37 היא להבטיח שתנאים להכרה ובסיס מדידה נאותים מיושמים לגבי הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים, ושניתן גילוי נאות בדוחות הכספיים המאפשר למשתמשים להבין את האופי, העיתוי וההיקף שלהם.

העיקרון הבסיסי בתקן הוא שהפרשה צריכה להיות מוכרת אך ורק אם קיימת התחייבות, כלומר קיימת מחוייבות בהווה הנובעת כתוצאה מאירועי העבר.

מטרת התקן לוודא שרק התחייבויות אמיתיות יקבלו ביטוי בדוחות הכספיים. הוצאות עתידיות מתוכננות, אפילו אם אושרו בידי הדריקטוריון או גוף דומה, אינן מוכרות.

תחולה

תקן זה עוסק בהפרשות, התחייבויות תלויות או נכסים תלויים, למעט אלה הנובעים מ:

1. מכשירים פיננסיים שבתחולת IAS 39

2. חוזי ביצוע שאינם חוזים מכבידים

3. חוזי ביטוח

4. פריטים המכוסים ע"י תקן אחר. למשל: חוזי הקמה - IAS 11, מסים על ההכנסה - IAS 12, חכירות - IAS 17, הטבות עובד - IAS 19.

מושגי מפתח

הפרשה - התחייבות שעיתוי פירעונה או סכומה אינו ודאי.

התחייבות - מחוייבות קיימת של ישות הנובעת מאירועי העבר, אשר סילוקה חזוי לגרום לתזרים שלילי של משאבי הישות המגלמים הטבות כלכליות.

התחייבות תלויה - אחת מאלה:

1. מחוייבות אפשרית התלוי בקרות אירוע עתידי לא ודאי

2. מחוייבות קיימת אך לא צפוי תזרים שלילי או שהסכום אינו ניתן למדידה באופן מהימן

נכס תלוי  - נכס אפשרי הנובע מאירועי העבר שיתקיים אם יתרחש או לא יתרחש אירוע עתידי, בלתי ודאי, שבחלקו אינו בשליטת הישות.

הכרה בהפרשה

ישות חייבת להכיר בהפרשה, אם ורק אם:

1. לישות מחוייבות קיימת (משפטית או משתמעת) כתוצאה מאירוע מחייב מהעבר

2. צפוי תזרים שלילי של משאבים (צפוי - "יותר סביר מאשר לא", 50%+)

3. הסכום ניתן לאומדן מהימן

אירוע מחייב הוא אירוע היוצר מחוייבות משפטית או משתמעת, כך שלישות אין אפשרות אלא לסלק את ההתחייבות.

מחויבות היא משתמעת אם על סמך ניסיון העבר, הישות גרמה לצדדים אחרים להבין שהיא תקבל על עצמה אחריות מסוימת או שכתוצאה מפעולות מסוימות שלה היא יצרה ציפייה תקפה אצל אותם צדדים אחרים שהיא תמלא אחריות זו.

לדוגמה, לחנות קמעונאית יש מדיניות החזרים ארוכת שנים לפיה לקוחות יכולים להחזיר שחורה בתוך 30 יום.

להתחייבות תלוייה ניתן גילוי, אך היא אינה מוכרת במאזן. יחד עם זאת, הגילוי אינו נדרש אם לא צפוי תזרים שלילי.

במקרים נדירים, למשל בתביעה משפטית, ייתכן ולא יהיה ברור אם לישות יש מחוייבות קיימת. במקרים כאלה יש להתחשב בכל הראיות הקיימות נכון למועד המאזן, ואם סביר יותר מאשר לא, המחוייבות נחשבת לקיימת. יש ליצור הפרשה אם מתקיימים שאר התנאים להכרה בהפרשה (צפוי תזרים שלילי + הסכום ניתן למדידה באופן מהימן).

במידה ויותר סביר מאשר לא שאין מחוייבות קיימת לישות, אזי יינתן גילוי, אלא אם כן לא צפוי תזרים שלילי.

מדידה של הפרשות

ההפרשה תוכר בסכום שהוא האומדן הטוב ביותר להוצאה הדרושה כדי לסלק את ההתחייבות או להעבירה לצד ג', נכון ליום המאזן.

הפרשות לאירוע בודד (שינוי מבני, פינוי ושיקום סביבתי, תביעה משפטית) נמדדות בסכום הסביר ביותר.

הפרשות לאוכלוסיה גדולה של פריטים (אחריות, החזרות מלקוחות) נמדדות בשקלול כל התוצאות האפשריות בהסתברויות המיוחסות להן (תוחלת).

כאשר ההשפעה של ערך הזמן של הכסף מהותית (בד"כ מעל שנה), סכום ההפרשה צריך להמדד לפי הערך הנוכחי של התשלומים הצפויים. שיעור ההיוון צריך להיות לפני מס ורלוונטי לרמת הסיכון הספציפית של ההתחייבות.

כדי להגיע לאומדן הטוב ביותר של הפרשה, ישות צריכה לקחת בחשבון את הסיכונים ואי-הוודאויות הרלוונטים לאירוע.

אם חלק מהתשלומים צפוי להיות משופה על ידי צד אחר, השיפוי יוכר כנכס נפרד, ולא כהפחתה של ההפרשה.

נכס השיפוי יוכר אם ורק אם וודאי למעשה שהשיפוי יתקבל אם הישות תסלק את ההתחייבות. בכל מקרה, הסכום שיוכר בגין השיפוי לא יעלה על סכום ההפרשה.

במדידת ההפרש יש להתחשב באירועים עתידיים באופן הבא:

- תחזית סבירה לשינויים בטכנולוגיה העשויים להגדיל/להקטין את ההפרשה. התחזית צריכה להיות מבוססת על ראיות ולהעשות בידי אנשי מקצוע.

- יש להתעלם מרווחים אפשריים ממימוש נכסים, אפילו אם הנכסים קשורים באופן ישיר לאירוע נשוא ההפרשה.

- שינויים צפויים בחקיקה אשר וודאי למעשה שהם יהיו תקפים בזמן הרלוונטי (נדיר) עשויים להשפיע על גובה ההפרשה.

מדידה עוקבת של ההפרשה

בכל תאריך מאזן יש לבחון את ההפרשה ולבצע התאמות במידת הצורך.

אם כבר לא צפוי תזרים שלילי, יש למיין את ההפרשה לרווח או הפסד.

דוגמאות לנסיבות בהן יוצרים או לא יוצרים הפרשה

דוגמההאם יוצרים הפרשה?
שינוי מבני כתוצאה ממכירת פעילותיש ליצור הפרשה אף ורק לאחר שקיים הסכם מכירה מחייב.
שינוי מבני כתוצאה מארגון מחדש או סגירת מחלקהיש ליצור הפרשה רק לאחר שאומצה תכנית רשמית ופורסמה על כך הודעה. החלטה של ההנהלה בלבד אינה מספיקה.
אחריותיש ליצור הפרשה (האירוע מהעבר הינו מכירת הסחורה הפגומה).
זיהום קרקעהאירוע המחייב הוא זיהום הקרקע. אם קיים הליך חקיקה שוודאי למעשה שיגובש לחוק מחייב או שלישות מדיניות המפורסמת ברבים לפיה היא לוקחת אחריות לטיהור זיהומים שנגרמו בגללה והיא נוהגת לעשות זאת, יש ליצור הפרשה.
החזרות מלקוחותאם קיימת מדיניות החזרים המאפשרת ללקוחות להחזיר את המוצר, יש ליצור הפרשה. (האירוע מהעבר הינו הצפייה של הלקוח במועד הרכישה כי אפשרות להחזר קיימת).
הסכם רישוי לפיו יש לפרק דוברת קידוח נפט ולשקם את הסביבה בסיום הקידוח.ביום בו הוקמה הדוברה (האירועי המחייב לפי הסכם הרישוי) יש להכיר בהפרשה. אם כתוצאה מתהליך הפקת הנפט צפוי שעלויות שיקום הסביבה יגדלו יש להכיר בהם כהתחייבות לאורך הפקת הנפט.
חוזה מכבידחוזה מכביד הוא חוזה שהעלויות הבלתי נמנעות בו גדולות מההכנסות.החוזה המכביד הינו האירוע מהעבר ולכן העלויות הבלתי נמנעות יוכרו כהפרשה.
הכשרה מחדש של עובדים כתוצאה משינויים בשיטת המס, נכון לתאריך המאזן טרם החלה ההדרכה.אין ליצור הפרשה כיוון שאין מחוייבות להכשרה.
תיקונים ושיפוציםאין ליצור הפרשה כיוון שלא קיימת מחוייבות לבצע תיקונים או שיפוצים בנכס (אפשר למכור אותם ובכך להמנע מהעלויות).יש לציין שאפילו במקרה של דרישות משפטיות לשיפוץ (למשל מטוסים) אין ליצור הפרשה מהטעמים שהוסברו לעיל.

שינוי מבני

שינוי מבני הוא אחד מאלה:

1. מכירת תחום פעילות עסקית או חיסולו

2. סגירת אתרים עסקיים או העברתם בין מקומות שונים

3. שינויים במבנה ההנהלה

4. ארגון מחדש יסודי של ישות

ההפרשות בגין שינויים מבניים צריכות להתבצע באופן הבא:

- מכירת פעילות - יש ליצור הפרשה אך ורק לאחר שקיים הסכם מכירה מחייב. אם ההסכם מושג לאחר תאריך המאזן יש לתת גילוי בלבד, וליצור את ההפרשה בדוחות הבאים.

- סגירת אתר או ארגון מחדש - יש ליצור הפרשה אך ורק לאחר שאומצה ופורסמה תכנית רשמית ומפורטת. החלטת הנהלה כשלעצמה אינה מספיקה.

- הפסדים תפעוליים עתידיים - אין ליצור הפרשה בגין הפסדים תפעוליים עתידיים, אפילו אם מקורם בשינויים מבניים.

- שינוי מבני הנובע מרכישה (צירופי עסקים) - יש ליצור הפרשה רק אם יש מחוייבות במועד הרכישה. לדוגמה - תמורה מותנית.

הפרשות בגין שינוי מבני צריכות לכלול רק הוצאות ישירות הנגרמות על ידי השינוי המבני, ולא עלויות הכרוכות בפעילות המתמשכת של פעילות הישות.

כנגד מה יוצרים את ההפרשה?

ההפרשה בדרך כלל נרשמת כנגד הוצאה שתוכר ברווח או הפסד. יחד עם זאת, במקרים מסוימים היא יכולה להרשם כחלק מנכס.

למשל הפרשה לשיקום ופינוי סביבתי תרשם כחלק מעלות הרכוש הקבוע.

התחייבויות תלויות

ישות לא תכיר בהתחייבויות תלויות, אך היא תיתן להם גילוי בביאורים, אלא אם כן האפשרות לתזרים מזומנים שלילי הוא קלוש.

נכסים תלויים

ישות לא תכיר בנכסים תלויים, אך יש לתת גילוי אם צפוי תזרים חיובי של הטבות כלכליות.

כאשר התזרים הופך לוודאי למעשה, אזי הנכס אינו נכס תלוי אלא הוא נכס רגיל וההכרה בו נעשית נאותה.


איך לפתור נכון כל שאלת מועצה בפיננסית א׳

פתרונות מלאים ומפורטים לבחינת מועצת רואי חשבון בפיננסית א׳

  • 18 פתרונות מלאים ומפורטים עם דרך מלאה עד לתשובה לכל בחינות המועצה מאז 2009 ועד המועד האחרון (כולל!)
  • 720 שאלות מועצה לתרגול - מוסברות בגובה העיניים ובליווי דגשים וטיפים לפתרון נכון
  • תמיכה מקצועית מלאה - לא הבנת משהו בפיתרון? שאל חופשי ונענה!
  • ריכוז וניתוח של כל השאלות התיאורטיות בליווי הסברים וטיפים ללימוד לחלק התיאורטי
  • מעל 5163 שאלות ותשובות של סטודנטים המרחיבים ומעמיקים את ההבנה בפתרון הבחינות
  • פילוח שאלות לפי נושאים סינון שאלות לפי נושאים ללמידה אפקטיבית
  • 100% אחריות Unlimited - במקרה שלא תעבור את הבחינה תוכל להשתמש בפתרונות במועד הבא שתיגש אליו ללא תשלום נוסף
לפרטים נוספים לחץ כאן »


כתיבת תגובה

האימייל לא יוצג באתר. שדות החובה מסומנים *